Gewinnermittlung: Das müssen Selbstständige wissen

Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich

Der Betriebsvermögensvergleich wird entweder nach Paragraf 4 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) oder nach Paragraf 5 EStG durchgeführt. Der Unterschied steckt wie immer im Detail.

Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach Paragraf 4 Abs. 1 EStG

Paragraf 4 Abs. 1 EStG kommt in der Regel für Land- und Forstwirte oder Selbstständige infrage, wenn sie buchführungspflichtig sind oder freiwillig Bücher führen. Für die Betroffenen kommen nur die Regelungen des Einkommensteuerrechts zum Tragen, handelsrechtliche Bewertungsvorschriften greifen nicht. Ein besonderer Unterschied liegt im Ansatz des Umlaufvermögens wie zum Beispiel der Vorräte. Diese werden mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eingetragen. Wahlweise darf auch ein niedrigerer Teilwert angesetzt werden, soweit es eine Wertminderung gegeben hat.

Praktisch betrifft das vor allem Freiberufler, die freiwillig bilanzieren, sowie Land- und Forstwirte oberhalb der Grenzen des § 141 AO. Ein Freiberufler ist nie kraft Rechtsform buchführungspflichtig – er kann sich aber freiwillig dafür entscheiden, etwa weil Banken oder Investoren eine Bilanz sehen wollen.

Fazit: Die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach Paragraf 4 Abs. 1 EStG kommt für Selbstständige in Betracht.

Ob Sie überhaupt Gewerbetreibender sind oder als Freiberufler nach § 18 EStG gelten, ist für diese Frage die Vorstufe – denn nur Gewerbetreibende können vom Finanzamt in die Buchführungspflicht gezwungen werden.

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Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach Paragraf 5 EStG

Wenn Sie

• Gewerbetreibender und zur Buchführung verpflichtet sind,
• Kaufmann im Sinne des HGB mit handelsrechtlicher Buchführungspflicht sind
• oder Ihre Umsätze 800.000 € im Kalenderjahr überschreiten
• oder Ihr Gewinn aus Gewerbebetrieb über 80.000 € im Jahr liegt,

dann müssen Sie einen Betriebsvermögensvergleich nach Paragraf 5 EStG durchführen.

In der Praxis bedeutet das, dass mit zweierlei Maß gemessen wird: Sie müssen die Vorschriften des Handelsrechts und des Einkommensteuerrechts in Sachen Bewertung berücksichtigen. Wenn das Betriebsvermögen bewertet wird, liegen die handelsrechtlichen Vorschriften zugrunde. Man spricht in diesem Zusammenhang vom sogenannten Grundsatz der Maßgeblichkeit, den die Handelsbilanz für ihre Steuerbilanz einnimmt.

Ihr Umlaufvermögen wird in der Steuerbilanz nach dem strengen Niederstwertprinzip bewertet. Das bedeutet, dass Sie den Wert der Wirtschaftsgüter grundsätzlich vorsichtig schätzen und niedrig ansetzen müssen. Es kann aber vorkommen, dass die Handelsbilanz andere (höhere) Werte ausweist als Ihre Steuerbilanz, denn Sie haben die Wahl.

Mit dem Instrument des Wahlrechts ist Bilanzpolitik möglich, deren Stellschrauben Sie am besten in Absprache mit Ihrem Steuerberater für sich benutzen können. Wer über einen höheren Wertansatz die Kreditwürdigkeit verbessern will, sollte allerdings vorher wissen, was die Finanzierung tatsächlich kostet.

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Fazit: Gewerbetreibende, die zur Buchführung verpflichtet sind oder freiwillig Bücher führen, müssen nach den Vorschriften von Paragraf 5 EStG bilanzieren.

Gewinnermittlung ohne Betriebsvermögensvergleich

Bei der Gewinnermittlung ohne Betriebsvermögensvergleich werden Kosten und Umsätze, Einnahmen und Ausgaben gegenübergestellt. Die Gewinnermittlung bezieht sich natürlich immer auf einen bestimmten Zeitraum, der in der Regel vom 1. Januar bis zum 31. Dezember läuft. Abweichungen davon gibt es jedoch in der Landwirtschaft, deren Wirtschaftsjahr gelegentlich vom 1. Juli bis zum 30. Juni des Folgejahres dauert. Die Gewinnermittlung kann durch die Einnahmenüberschussrechnung nach Paragraf 4 Abs. 3 EStG oder nach Paragraf 13a EStG (Durchschnittssätze für Land- und Forstwirte) durchgeführt werden. Üblich ist die sogenannte 4/3-Rechnung, deren Bezeichnung sich aus der Verankerung im Steuergesetz (Paragraf 4 Abs. 3 EStG) ergibt.

Vielen Steuerpflichtigen ist die Gewinnermittlung ohne Betriebsvermögensvergleich auch als Einnahmenüberschussrechnung, kurz EÜR, bekannt. Was hinter der EÜR steckt, wird in dem gesonderten Beitrag zur Einnahmen-Überschussrechnung ausführlich erläutert.

Der entscheidende Unterschied zur Bilanz liegt im Zeitpunkt: Bei der EÜR gilt das Zufluss-Abfluss-Prinzip nach § 11 EStG. Eine Rechnung, die Sie im Dezember schreiben und die erst im Januar bezahlt wird, gehört bei der EÜR in das neue Jahr – in der Bilanz dagegen in das alte. Genau daraus ergibt sich der praktische Spielraum der EÜR: Wer den Gewinn eines Jahres dämpfen will, kann Zahlungen vorziehen oder Rechnungen später stellen.

Für abnutzbare Anlagegüter gilt dieses Prinzip allerdings nicht. Anschaffungen oberhalb der GWG-Grenze von 800 € netto wirken sich nicht im Zahlungsjahr aus, sondern werden über die Nutzungsdauer abgeschrieben – auch in der EÜR.

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Vergleich der Gewinnermittlungsarten

Wer sich unsicher ist, ob im eigenen Fall die einfache oder die doppelte Buchführung ansteht, sollte die Frage vor dem Kauf einer Software klären – die Programme unterscheiden sich in Umfang und Preis erheblich.

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Was ist eigentlich das Betriebsvermögen?

Wenn vom Betriebsvermögensvergleich die Rede ist, stellt sich die Frage, was sich hinter dem Begriff eigentlich verbirgt. Im Betriebsvermögen werden sämtliche Wirtschaftsgüter erfasst. Es gibt diese in zwei Vermögensgruppen, nämlich Wirtschaftsgüter, die in das Betriebsvermögen gehören, und Wirtschaftsgüter, die in das Privatvermögen gehören. Diese Wirtschaftsgüter werden aufgelistet und mit den entsprechenden Werten versehen.

Wird nun der Betriebsvermögensvergleich durchgeführt, braucht es Vergleichszahlen. Diese werden durch die jährliche Inventur festgestellt. Da im Rahmen einer Gewinnermittlung nur die Wirtschaftsgüter berücksichtigt werden, die dem Betriebsvermögen zuzuordnen sind, muss es eine klare Unterscheidung zwischen dem Betriebsvermögen und dem Privatvermögen geben.

Wenn Sie selbstständig sind, wissen Sie, dass es manchmal gar nicht so einfach ist, Betriebsvermögen und Privatvermögen voneinander zu trennen. Das weiß auch der Gesetzgeber. Deshalb gibt es das notwendige und das gewillkürte Betriebsvermögen. Ausführliche Erläuterungen dazu liefert der Beitrag Was gehört zum Betriebsvermögen?

Ein Sonderfall, der in der Praxis regelmäßig für Ärger sorgt, ist der Pkw: Bei einer betrieblichen Nutzung von mehr als 50 % ist er notwendiges Betriebsvermögen, zwischen 10 und 50 % kann er gewillkürt zugeordnet werden. Die Zuordnung entscheidet darüber, wie die private Nutzung versteuert wird.

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Wie lässt sich die Gewinn- und Verlustrechnung im Rahmen einer Gewinnermittlung einordnen?

Sicherlich kennen Sie eine Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) und fragen sich, wie sich diese in die vorliegende Erläuterung über Betriebsvermögen und Betriebsvermögensvergleich sowie Gewinnermittlung einordnen lässt. Die Erklärung ist, dass die Gewinn- und Verlustrechnung ein Teil des Jahresabschlusses ist. Sie ist es, die den unternehmerischen Erfolg eines Jahres feststellt. Wenn die Einnahmen höher als die Ausgaben sind, macht Ihr Unternehmen Gewinn. Ist es umgekehrt, machen Sie Verluste.

Die Gewinn- und Verlustrechnung als Teil des Jahresabschlusses ist ein Unterkonto des Eigenkapitals. Wenn Sie die Bilanz betrachten, finden Sie das Eigenkapital auf der Passivseite. In der Gewinn- und Verlustrechnung fließen sämtliche Kosten und Umsätze auf unterschiedlichen Konten zusammen. Jede Buchung auf den Konten verändert den Erfolg des Unternehmens. Aufgrund dieser Funktion wird das Gewinn- und Verlustkonto auch als Sammelkonto oder Hilfskonto bezeichnet. Diese und andere Konten finden Sie innerhalb einer Gewinn- und Verlustrechnung:

• Fremdleistungen
• Bürobedarf
• Telefonkosten
• Heizkosten
• Werbekosten
• Umsatzerlöse
• Zuschüsse
• Zinsen

Ein Hinweis zur Begrifflichkeit, weil er in der Praxis oft durcheinandergeht: Im betrieblichen Bereich heißen die Aufwendungen Betriebsausgaben, der Begriff Werbungskosten gehört zu den Überschusseinkünften, etwa dem Arbeitslohn. In der GuV eines Betriebs steht deshalb das Konto Werbekosten und nicht Werbungskosten. Welche Positionen Sie überhaupt ansetzen dürfen, zeigt die Übersicht der abzugsfähigen Betriebsausgaben.

Fließen in der Position Zuschüsse öffentliche Fördermittel zu, wirkt sich das unmittelbar auf den Gewinn aus – Zuschüsse sind in der Regel als Betriebseinnahme zu erfassen, anders als ein Darlehen.

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Gesetzliche Vorschriften für die Gewinn- und Verlustrechnung

Es gibt eine ganze Reihe gesetzlicher Vorschriften, nach der sich die Gewinn- und Verlustrechnung richtet. Die Basis bildet das Handelsgesetzbuch (HGB). Innerhalb des HGB werden sämtliche Einzelheiten geregelt, zu denen unter anderem auch außerplanmäßige Abschreibungen oder Bestandsveränderungen gehören. Der früher gebräuchliche gesonderte Ausweis außerordentlicher Aufwendungen und Erträge in der GuV ist mit dem Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz entfallen; entsprechende Posten werden heute unter den sonstigen betrieblichen Aufwendungen und Erträgen erfasst und im Anhang erläutert.

Falls Sie selbstständig sind und ein Einzelunternehmen betreiben, sind die Regeln nicht ganz so streng wie zum Beispiel bei einer GmbH. Im Prinzip bemerken Sie beim Buchen der einzelnen Geschäftsvorfälle gar nicht, in welcher Form die Gewinn- und Verlustrechnung generiert wird. Die jeweiligen Einzelheiten werden programmseitig vorgegeben – vorausgesetzt, Sie benutzen eine professionelle Buchhaltungssoftware, die sich an die ständig ändernde Steuergesetzgebung anpasst. Im Zweifel konsultieren Sie Ihren Steuerberater.

Auch wenn Sie über die Zusammenhänge im Hintergrund der Buchhaltung eigentlich keine Kenntnis haben müssen, so sollten Sie doch vor Augen haben, dass Ihre Gewinn- und Verlustrechnung in jedem Jahr in gleicher Art und Weise dargestellt werden muss. Nur so ist es möglich, die einzelnen Jahre miteinander zu vergleichen. Sie entscheiden letztlich, ob Sie das Gesamtkostenverfahren oder das Umsatzkostenverfahren verwenden wollen. Diskutieren Sie mit Ihrem Steuerberater, welche Variante in Ihrem Fall die bessere ist.

Die Wahl zwischen beiden Verfahren steht kleinen Einzelunternehmern in der Praxis allerdings kaum offen: Wer nach § 5 EStG bilanziert, ohne Kapitalgesellschaft zu sein, folgt in aller Regel dem Gesamtkostenverfahren, weil die Buchhaltung ohnehin nach Aufwandsarten geführt wird. Das Umsatzkostenverfahren setzt eine Kostenrechnung voraus, die Herstellungskosten sauber den verkauften Erzeugnissen zuordnet.

Das Gesamtkostenverfahren

Beim Gesamtkostenverfahren werden die produzierten Mengeneinheiten zugrunde gelegt. Mit Bezug darauf werden nun Erträge und Kosten aufgestellt. Geregelt ist das Gesamtkostenverfahren in Paragraf 275 Abs. 2 HGB. Die Aufwendungen und Erträge werden nach den verschiedenen Arten zusammengefasst und dargestellt:

• Gesamtleistung
• Umsatzerlöse
• Bestandsveränderungen
• aktivierte Eigenleistungen
• sonstige betriebliche Erträge

Von der Gesamtleistung werden diese Positionen abgezogen:

• Materialaufwand
• Personalaufwand
• Abschreibungen
• sonstige betriebliche Aufwendungen

Daraus errechnet sich das Betriebsergebnis. Auf das Betriebsergebnis werden bestimmte Erträge und bestimmte Kosten angerechnet. Dabei handelt es sich um diese Positionen:

• Beteiligungserträge
• Erträge aus Wertpapieren
• sonstige Zinserträge
• Abschreibungskosten von Wertpapieren
• Zinskosten
• Einkommensteuern und Ertragsteuern

Nachdem das Betriebsergebnis durch die zuletzt genannten Positionen verändert wurde, ergibt sich das sogenannte Ergebnis nach Steuern. Falls Sie weitere Steuern (abgesehen von Einkommen- und Ertragsteuern) bezahlen mussten bzw. zurückerhalten haben, werden diese nach den gesetzlichen Vorschriften ebenfalls angerechnet. Am Ende ergibt sich der Jahresüberschuss oder der Jahresfehlbetrag.

Der Personalaufwand in dieser Aufstellung ist erfahrungsgemäß der Posten, den Gründer am deutlichsten unterschätzen: Zum Bruttolohn kommen die Arbeitgeberanteile und die Umlagen hinzu.

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Das Umsatzkostenverfahren

Beim Umsatzkostenverfahren werden die Kosten nicht nach den Aufwandsarten wie Material, Personal oder Abschreibungen gruppiert. Hier liegt eine Sortierung nach Funktionsbereichen vor, z. B. Herstellung, Verwaltung, Vertrieb. Auf diese Weise werden Umsatzerlöse den Herstellungskosten gegenübergestellt. Das Umsatzkostenverfahren ist international weit verbreitet und wird vor allem von größeren, konzernverbundenen Unternehmen genutzt; in deutschen Einzelabschlüssen kleiner Betriebe überwiegt dagegen das Gesamtkostenverfahren. Der typische Aufbau im Umsatzkostenverfahren ist in Paragraf 275 Abs. 3 HGB festgeschrieben.

• Bruttoergebnis vom Umsatz
• Umsatzerlöse
• Herstellungskosten

Vom Bruttoergebnis vom Umsatz werden

• Vertriebskosten
• allgemeine Verwaltungskosten
• sonstige betriebliche Aufwendungen abgezogen
• sowie sonstige betriebliche Erträge hinzugerechnet.

Daraus errechnet sich das Betriebsergebnis.

Ergebnis nach Steuern

Das Ergebnis nach Steuern wird ermittelt, indem zum Betriebsergebnis bestimmte Erträge und Aufwendungen addiert bzw. davon subtrahiert werden. Diese ähneln den Positionen, die beim Gesamtkostenverfahren angesetzt werden.

• Erträge aus Beteiligungen
• Erträge aus Wertpapieren
• sonstige Zinsen
• Abschreibungskosten auf Finanzanlagen
• Zinskosten
• Einkommensteuern und Ertragsteuern

Falls Sie weitere Steuern (nicht Einkommensteuer und nicht Ertragsteuern) bezahlt oder zurückerhalten haben, werden diese nun vom Ergebnis nach Steuern abgezogen bzw. darauf gerechnet. Zum Schluss erhalten Sie das Jahresergebnis in Form eines Überschusses oder eines Fehlbetrags.

Tücken und häufige Fehler bei der Gewinnermittlung

Die Fehler, die in der Praxis Geld kosten, sind selten die exotischen Bewertungsfragen. Es sind meist dieselben vier:

• Gewinn mit Liquidität verwechseln. Ein hoher Gewinn bedeutet nicht, dass Geld auf dem Konto liegt – gerade bei der Bilanz, wo offene Forderungen den Gewinn erhöhen, obwohl noch nichts gezahlt wurde.
• Den Wechsel der Gewinnermittlungsart unterschätzen. Wer von der EÜR zur Bilanz wechselt, muss einen Übergangsgewinn ermitteln. Forderungen und Verbindlichkeiten, die bei der EÜR noch nicht erfasst waren, werden dabei nachgeholt – das kann im Wechseljahr zu einer spürbaren Nachzahlung führen.
• Keine Rücklage für die Steuer bilden. Der Gewinn ist die Bemessungsgrundlage, nicht das, was Ihnen bleibt. Einkommensteuer, gegebenenfalls Gewerbesteuer und Vorauszahlungen für das Folgejahr müssen davon noch abgehen.
• Die Anlage EÜR händisch schätzen. Die Übermittlung erfolgt elektronisch und muss zu den gebuchten Konten passen. Wer die Zahlen frei einträgt, liefert dem Finanzamt eine Prüfungsspur.

Wie viel vom Gewinn nach Steuern tatsächlich übrig bleibt, lässt sich vorab überschlagen, statt es am Steuerbescheid zu erfahren.

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